L’Agenzia delle entrate, con la risposta n. 185 del 18.9.2024, ha aderito, in tema di tassazione della clausola penale in un contratto di locazione, all’orientamento della Cassazione più favorevole al contribuente (cfr., da ultimo, Cn mar. 2024); orientamento fin da subito sostenuto anche dalla Confedilizia.
La Cassazione, infatti, con la sentenza del 7.2.2024 n. 3466, ha enunciato il seguente principio di diritto (a cui adesso si è uniformata l’Agenzia): «ai fini di cui all’art. 21 d.P.R. 131/86, la clausola penale (nella specie inserita in un contratto di locazione) non è soggetta a distinta imposta di registro, in quanto sottoposta alla regola dell’imposizione della disposizione più onerosa prevista dal secondo comma della norma citata».
Nella risposta in commento, le Entrate hanno innanzitutto brevemente ricordato la disciplina della clausola penale e le previsioni dettate dall’art. 21 del Testo unico sul registro secondo cui: «Se un atto contiene più disposizioni che non derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, ciascuna di esse è soggetta ad imposta come se fosse un atto distinto» (comma 1); «Se le disposizioni contenute nell’atto derivano necessariamente, per la loro intrinseca natura, le une dalle altre, l’imposta si applica come se l’atto contenesse la sola disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa» (comma 2).
Nel merito, l’Agenzia ha ora condiviso il ragionamento della Cassazione sulla clausola penale in un contratto di locazione e sull’applicazione del secondo comma dell’art. 21 citato (finora invece propendevano per la tesi opposta con applicazione del primo comma).
In sostanza, hanno evidenziato le Entrate, secondo i Supremi giudici la funzione della clausola in esame, desumibile dal dettato normativo degli artt. 1382 e seguenti del codice civile, “non può ritenersi eterogenea rispetto all’obbligazione derivante dal contratto di locazione cui accede, «perché sul piano giuridico, l’obbligazione insorgente dalla clausola penale, sebbene si attivi conseguentemente all’inadempimento dell’obbligazione, non si pone come causa diversa dall’obbligazione principale, alla luce della funzione ripristinatoria e deterrente coercitiva rispetto all’adempimento sua propria, dunque finalizzata a disincentivare e ‘riparare’ l’inadempimento, oltre che introdotta dal legislatore come elemento contrattuale volto a ridurre la conflittualità in caso di inadempienza, tutelando anche in ciò, ab initio, la parte adempiente. È dunque la stessa disposizione di legge che correla gli effetti della clausola penale all’inadempimento contrattuale, con la conseguenza che, assumendo appunto la clausola penale una funzione puramente accessoria e non autonoma come confermato da Cass. del 26.9.2005, n. 1877 rispetto al contratto che la prevede, l’obbligo che da essa deriva non può sussistere autonomamente rispetto all’obbligazione principale […]»”. Alla luce di quanto precede, ha concluso l’Agenzia, si ritiene, in linea generale, che in sede di registrazione del contratto di locazione, contenente una clausola penale (come nel caso di specie), ai sensi del citato art. 21, comma 2, del TUR, sia da applicarsi la tassazione della disposizione che dà luogo all’imposizione più onerosa, tra la disposizione afferente al contratto e quella relativa alla clausola penale stessa.
da Confedilizia notizie, novembre ’24
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