Con recentissima sentenza n. 19185/19, depositata il 23 luglio 2019, la Corte di cassazione, sez. V, si è espressa in modo molto netto in merito alla spettanza della detrazione “ecobonus” per interventi di riqualificazione energetica su immobili locati a terzi da esercenti impresa, incluse le società.
L’ Agenzia delle entrate riconosce – sin dalla circolare n. 36 del 2007 – che “l’agevolazione in esame, a differenza di quanto previsto per la detrazione relativa agli interventi di ristrutturazione edilizia, che è espressamente riservata ai soli edifici residenziali, interessa i fabbricati appartenenti a qualsiasi categoria catastale (anche rurale), compresi, quindi, quelli strumentali”.
Eppure la stessa Agenzia sostiene, sulla base di un’interpretazione sistematica della normativa, che l’ecobonus spetta alle società solo per gli immobili strumentali, intendendosi come tali quelli strumentali per natura o per destinazione, mentre resta esclusa per gli immobili patrimonio – si veda ris. n. 340/E del 1° agosto 2008, la cui validità è stata ribadita nelle Guide dell’Agenzia sulle agevolazioni fiscali per il risparmio energetico – o per gli immobili merce – si veda ris. n. 303/E del 15 luglio 2008, anch’essa riconfermata nella citata Guida sulle agevolazioni fiscali per il risparmio energetico.
Ebbene, il principio di diritto affermato – al p. 1.1.8. della sentenza in rassegna – è il seguente:
“Il beneficio fiscale, consistente in una detrazione dall’imposta lorda per una quota pari (all’epoca, n.d.r.) al 55 per cento degli importi rimasti a carico del contribuente, di cui all’art. 1, commi 344 e seguenti, della L. n. 297/2006 (Finanziaria 2007) e al decreto del ministero dell’economia e delle finanze del 19 febbraio 2007, per le spese documentate relative ad interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti, spetta anche ai soggetti titolari di reddito di impresa (incluse le società), i quali abbiano sostenuto le spese per l’esecuzione degli interventi di risparmio energetico su edifici concessi in locazione a terzi”.
La sentenza motiva quindi le proprie conclusioni partendo dalle seguenti considerazioni. In primo luogo, la Cassazione ricorda che sul piano giuridico una risoluzione – nel caso di specie, la citata ris. n. 340/1998 – è solo un parere formulato dall’Agenzia in relazione ad un caso specifico, … che non vincola …. il giudice.
In secondo luogo, l’interpretazione dell’Agenzia è incompatibile con l’interpretazione letterale delle norme che introducono l’agevolazione, che non prevedono alcuna limitazione soggettiva né oggettiva.
E qui la Cassazione afferma un altro principio decisivo, cioè che l’interpretazione “sistematica” della norma sia un criterio sussidiario cui ricorrere solo se l’interpretazione letterale non “sia sufficiente ad individuarne in modo chiaro ed univoco il relativo significato e la connessa portata precettiva”.
Ma anche ai fini dell’interpretazione sistematica – ove non sia sufficiente l’interpretazione letterale – sono stati individuati strumenti ben precisi; ad esempio, prosegue la sentenza, vi è sia l’interpretazione ‘estensiva’ che consente l’utilizzazione di norme regolanti casi simili (e non già identici) sia l’interpretazione ‘analogica’, che permette l’utilizzazione di norme che disciplinano materie analoghe.
A noi viene in mente il trattamento fiscale del sismabonus, che non prevede limitazioni circa la tipologia di immobili, e per i quali l’Agenzia delle entrate ha pacificamente riconosciuto la spettanza dell’agevolazione anche per gli immobili locati a terzi (si veda ris. n. 22/E del 12 marzo 2018).
In altri termini, sostiene la sentenza, l’utilizzo ingiustificato del criterio interpretativo rischia di determinare “il risultato di modificare la volontà della norma sì come inequivocabilmente espressa dal legislatore”.
Ed è la stessa sentenza ad indicare quale è stato il risultato di tale ingiustificata interpretazione sistematica; infatti la finalità della norma non è quella – sostenuta dall’ufficio – di promuovere il conseguimento del risparmio energetico nell’esercizio dell’attività imprenditoriale (e quindi limitatamente ai soli edifici esistenti direttamente utilizzati), ma un ben più ampio “intento di incentivare gli interventi di miglioramento energetico dell’intero patrimonio immobiliare nazionale, in funzione della tutela dell’interesse pubblico ad un generalizzato risparmio energetico”.
Il concetto è ripreso più avanti, affermando che il dato letterale è chiaro nell’indicare che il beneficio spetta a tutte le categorie immobiliari ed a tutti i soggetti, in coerenza con la finalità pubblicistica di un generalizzato miglioramento energetico del patrimonio immobiliare nazionale, che rimarrebbe parzialmente (con riferimento ai beni posseduti dalle società di gestione immobiliare) indebolita a causa dell’interpretazione restrittiva proposta dall’Agenzia.
La sentenza poi si premura di confutare altre possibili obiezioni; ad esempio la classificazione degli immobili, prevista nel TUIR (Testo Unico delle Imposte sui Redditi), in “strumentali”, “merce” e “patrimonio”, incide solo sul piano contabile e fiscale delle imposte sui redditi, ma non incide sulla spettanza dei bonus fiscali, la cui normativa non prevede appunto alcuna distinzione oggettiva.
Auspichiamo pertanto che dinanzi ad un’interpretazione così chiara e motivata, possa essere definitivamente superata l’obiezione dell’Agenzia delle entrate circa la spettanza dell’ecobonus sugli immobili abitativi locati dagli esercenti impresa, incluse le società.
Per concludere, sembra inoltre evidente che quanto affermato per i beni locati dalle società debba valere anche per i beni merce, sulla base del medesimo principio per cui l’interpretazione letterale della norma non autorizza limitazioni oggettive né soggettive.
È altresì evidente, infine, che il principio affermato con riferimento alla detrazione del 55 per cento all’epoca vigente valga per ogni misura di detrazione ecobonus oggi esistente, in considerazione del fatto che la normativa, sia primaria che di attuazione, è rimasta sostanzialmente invariata.
Francesco Veroi
da Confedilizia notizie, ottobre ’19
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